РОЗДІЛ III ПОДАТОК НА ПРИБУТОК ПІДПРИЄМСТВ

Тобто в податкових розрахунках застосовується принцип нарахування та відповідності доходів і витрат аналогічно тому, як і в бухгалтерському обліку.

У статті 4 ЗУ від 16.07.99 р. № 996 «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» принцип нарахування пов’язаний із принципом відповідності: принцип нарахування та відповідності доходів і витрат означає, що для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів.

138.5. Інші витрати, які не включено до собівартості реалізованих товарів, визнаються витратами того періоду, в якому вони були здійснені, при цьому в Кодексі зазначено, що визнання їх здійснюється за правилами бухгалтерського обліку. Окремо зазначено, що витрати на сплату податків і зборів визнаються за нарахуванням, останнім днем того звітного періоду, за який вони сплачуються згідно з пп. 138.5.1 п. 138.5 статті 138 ПКУ (місяць, квартал, рік). Водночас витрати на сплату внесків до неприбуткових організацій у визначеному Кодексом розмірі (зокрема, у пп. 138.10.6 п. 138.10 статті 138 ПКУ) визнаються за датою сплати таких внесків згідно з пп. 138.5.3 п. 138.5 статті 138 ПКУ

Норма пп. 138.5.1 ПКУ стосується тих податків, зборів, інших обов’язкових платежів, які підлягають включенню в обліку платника податку на прибуток до складу оподатковуваних витрат, зокрема ресурсних, майнових платежів, відрахувань до фондів соціального страхування. Не включаються до витрат непрямі податки — акцизи, податок на додану вартість. Останні погашаються за рахунок доходів платника податку.

У пп. 138.5.2 п. 138.5 статті 138 ПКУ визначено, що суми процентів та інших платежів за отриманими кредитами або залученими депозитами підприємства і банки визнають за правилами бухгалтерського обліку, тобто за принципом нарахування у тому звітному періоді, у якому виникає заборгованість за цими платежами. Відповідно до ПСБО 16 фінансові витрати включаються до витрат діяльності за методом нарахувань.

Поняття субординованого боргу визначено постановами Правління Нацбанку України від 21.11.97 р. № 388 «Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України», від 28.08.2001 р. № 368 Інструкція про порядок регулювання діяльності банків в Україні та Розпорядженням Держкомісії з регулювання ринків фінансових послуг України від 28.09.2006 р. № 6261 «Про затвердження Положення про критерії та фінансові нормативи діяльності кредитних установ». Для цілей цієї статті поняття субординованого боргу відповідає визначенню Інструкції НБУ № 368.

138.5.3. Витрати, понесені платником податку, у вигляді благодійних чи інших внесків до неприбуткових організацій, які, згідно з нормами цього розділу, враховуються для визначення об’єкта оподаткування платника податку, включаються до складу витрат за датою фактичного перерахування таких внесків. Отже, в даному випадку застосовується касовий метод визнання таких витрат. Водночас у бухгалтерському обліку зазначені витрати підлягають відображенню за загальним правилом — принципом нарахувань.

138.6. Собівартість придбаних товарів включає витрати на придбання товарів у постачальників, ввізного мита, на транспортування цих товарів та доведення їх до стану, придатного для продажу згідно із Положенням (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 р. № 246, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 2 листопада 1999 р. за № 751/4044 (із змінами) (далі за текстом — П(С)БО 9 «Запаси»). При реалізації цих товарів торгове підприємство собівартість їх визначає з урахуванням усіх зазначених витрат.

138.7. До складу витрат включаються тільки ті втрати від браку, які обумовлені технологічними причинами згідно з нормами, встановленими центральними органами виконавчої влади у відповідній сфері, а у разі їх відсутності — підприємством самостійно з відповідним обґрунтуванням. Усі інші втрати від браку не включаються до складу витрат.

На відміну від першої редакції ПКУ, коли їх застосування дозволялося лише за тими нормами втрат/витрат, що встановлюються Кабінетом Міністрів України, в оновленій редакції цього пункту обов’язок щодо їх розробки покладено на центральні органи виконавчої влади у відповідній сфері — міністерства, відомства. У разі невстановлення таких норм платник податку має право самостійно визначити такі норми у власній обліковій політиці за умови обґрунтування їх розміру. Самостійно встановлені платником податку норми діють до встановлення відповідних норм центральними органами виконавчої влади. Норма цього пункту дозволяє включати до оподатковуваних витрат втрати платника податку від браку готової продукції. Але таке включення дозволяється лише до тих виробів, які фактично реалізовані у звітному періоді. Решта втрат не включається до таких витрат. Таким чином, платнику податку потрібно вести роздільний оперативний та бухгалтерський облік втрат від браку щодо реалізованої та остаточно забракованої продукції. У разі застосування індивідуальних норм втрат платник податку зобов’язаний надати їх технічне та економічне обґрунтування.

138.8. До собівартості виготовлених та реалізованих товарів включаються прямі витрати, тобто витрати, які можна безпосередньо віднести до певного об’єкта витрат. Склад цих витрат відповідає наведеним у п. 11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 р. № 318, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 р. за № 27/4248 (із змінами) (далі по тексту — П(С)БО 16 «Витрати»), тільки його дещо розширено — додано амортизацію необоротних активів та вартість придбаних послуг. Суттєво, що витрати на придбання електричної енергії визначено у складі інших прямих витрат.

Крім прямих витрат, до собівартості виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг включаються загальновиробничі витрати, визначені згідно з правилами бухгалтерського обліку, тобто визначено повну відповідність порядку визначення витрат з метою оподаткування податком на прибуток правилам бухгалтерського обліку, що полегшує роботу бухгалтерів і робить бухгалтерську звітність більш зрозумілою і достовірною.

Прямі витрати накопичують на бухгалтерському рахунку 23 «Виробництво», на якому визначають собівартість виготовленої продукції, виконаних робіт, послуг з урахуванням розподілених загальновиробничих витрат.

Загальновиробничі витрати обліковують на одноіменному рахунку 91, з якого в кінці звітного періоду змінні та розподілені постійні витрати списують у дебет рахунку 23 для включення у собівартість виготовленої продукції, а постійні нерозподілені витрати списують у дебет рахунку 90 «Собівартість реалізації», включаючи їх у повному обсязі до собівартості реалізованої продукції.

138.8.1. Склад прямих матеріальних витрат визначено відповідно до п. 12 П(С)БО 16 «Витрати»; докладніше він визначається у відповідних галузевих методичних рекомендаціях, інших нормативних документах, внутрішніх документах підприємства. Прямі матеріальні витрати списують в основному, з кредиту рахунку 20 «Виробничі запаси» у дебет рахунку 23 (або безпосередньо з кредиту рахунків кредиторської заборгованості).

138.8.2. Склад прямих витрат на оплату праці відповідає п. 13 П(С)БО 16 «Витрати»; порядок їх визначення розкрито у ст. 142 ПКУ їх нарахування здійснюють за кредитом рахунку 66 «Розрахунки за виплатами працівникам» і дебетом відповідних витратних рахунків, у тому числі і рахунку 23.

138.8.3. Цей підпункт визначає, що підприємства, які виробляють електричну та теплову енергію (згідно з одержаними ліцензіями) і використовують для цього вугілля та/або мазут, до прямих матеріальних витрат включають не вартість витраченого у звітному періоді вугілля (мазуту), а суму його резерву запасу, який створюється для безперебійного постачання електричної та теплової енергії споживачам.

У кінці звітного року здійснюється коригування собівартості реалізованих послуг з постачання електричної (теплової) енергії на різницю між витраченим паливом та його резервом, відповідно, у бік зменшення або збільшення собівартості. Отже, протягом року в обліку відображатимуться податкові різниці тимчасового характеру, які після закінчення року в результаті проведення коригувань мають бути анульовані.

138.8.4. Підприємства, які виробляють електричну і теплову енергію, включають фактично понесені витрати з придбання електричної та/або теплової енергії для власних технологічних потреб до собівартості виробленої і реалізованої ними у звітному періоді електричної та теплової енергії.

З метою аналізу складових собівартості і практичного застосування цього показника в податкових розрахунках нижче наведено таблицю порівнянь переліку видів витрат за ПКУ та П(С)БО 16 «Витрати» (табл. 3.6). Зіставлення показує, що структура собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг за ст. 138 ПКУ (колонка 1) відрізняється за окремими позиціями від структури виробничої собівартості за п. 11 П(С)БО 16 «Витрати» (колонка 2). Крім того, вона відрізняється за окремими позиціями від структури елементів витрат операційної діяльності за п. 21 П(С)БО 16 «Витрати» (колонка 3). Остання відображається у розділі II Звіту про фінансові результати (ф. № 2). Саме остання структура відповідає поняттю «собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг)», тому її слід порівнювати із структурою собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг за п. 138.9 ст. 138 ПКУ! Результати порівняння наведено у колонці 4 таблиці 3.6.