РОЗДІЛ III ПОДАТОК НА ПРИБУТОК ПІДПРИЄМСТВ

159.1.4. Зазначене в підпункті 159.1.1 цього пункту зменшення доходу продавця та зазначене в підпункті 159.1.2 цього пункту зменшення витрат покупця не здійснюється стосовно заборгованості (її частини), яка погашається покупцем до настання строків, визначених цими підпунктами.

159.1.5. Якщо в наступних податкових періодах покупець погашає суму визнаної заборгованості або її частину (самостійно або за процедурою примусового стягнення), такий покупець збільшує (відновлює) витрати на суму такої заборгованості (її частини) за наслідками податкового періоду, на який припадає таке погашення.

Водночас продавець, який зменшив суму доходу звітного періоду на вартість відвантажених товарів, виконаних робіт, наданих послуг, відповідно до підпункту 159.1.1 цього пункту збільшує доходи на суму заборгованості (її частини) за такі товари, роботи, послуги, погашену покупцем, та збільшує витрати на собівартість (її частину, визначену пропорційно сумі погашеної заборгованості) цих товарів, робіт, послуг за наслідками податкового періоду, на який припадає таке погашення.

159.1.6. Заборгованість, попередньо віднесена на зменшення доходу згідно з підпунктом 159.1.1 цього пункту або відшкодована за рахунок страхового резерву згідно з пунктом 159.3 цієї статті, яка визнається безнадійною внаслідок недостатності активів покупця, визнаного банкрутом у встановленому порядку, або внаслідок її списання згідно з умовами мирової угоди, укладеної відповідно до законодавства з питань банкрутства, не змінює податкові зобов’язання як покупця, так і продавця у зв’язку з таким визнанням.

159. Поняття безнадійної заборгованості визначено в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість», затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 8 жовтня 1999 р. № 237, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 25 жовтня 1999 р. за № 725/ 4018 (далі за текстом — П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість»). Безнадійна дебіторська заборгованість — це поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позивної давності[198].

У Податковому кодексі термін «безнадійна заборгованість» і причини її виникнення визначено пп. 14.1.11 п. 14.1 ст.14 ПКУ. Виходячи з цих критеріїв, ідеться про заборгованість, ймовірність стягнення якої втрачено через різні обставини. Однією з них є строк позовної давності. Строк позовної давності — це строк, протягом якого кредитор може звернутися до суду з вимогами про стягнення боргу з боржника[199]. Цей строк у загальному випадку становить три роки згідно з Цивільним кодексом України[200] або 1 095 днів згідно з пп. 102.1 статті 102 ПКУ.

До ознак безнадійної заборгованості належить дебіторська заборгованість, яка виникає у платника податку — продавця внаслідок недостатності активів покупця, до якого застосовуються процедури банкрутства або внаслідок списання такої заборгованості у випадку укладення мирової угоди. Регулювання такої безнадійної заборгованості здійснюється абзацами «в», «г» пп. 14.1.11 пункту 14.1 статті 14, пп. 159.1.6 пункту 159.1 статті 159 ПКУ, а також законодавством з питань банкрутства.

Поняття «сумнівна заборгованість» визначено згідно з наказом ДНА № 346 як заборгованість за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) або заборгованість сплати відсотків, щодо якої існує невпевненість у її погашенні боржником і яка відрізняється від безнадійної заборгованості[201]. У такий спосіб можливість стягнення такої заборгованості ще не втрачено, але є підстави вважати, що вона може перетворитися у безнадійну.

У податкових розрахунках прибутку підставою для включення сумнівної та безнадійної заборгованості до складу доходів і витрат є пп. 135.5.5, пп. 135.5.12 п. 135.5 ст. 135; абзац «е» пп. 138.10.2 та пп. 138.10.6 п. 138.10 ст. 138; пп. 138.12.1 п. 138.12 ст. 138.

Порядок урегулювання сумнівної та безнадійної заборгованості визначено у Податковому кодексі у п. 159.1 ст. 159 «Безнадійна та сумнівна заборгованість». Дебіторська, сумнівна або безнадійна заборгованість може виникнути як у продавця товарів, робіт, послуг, так і у їх покупця.

У платника податку — продавця сумнівна дебіторська заборгованість виникає, якщо він відвантажив товар, виконав роботи, надав послуги, а покупець порушив строки оплати по договору. У платника податку — покупця дебіторська заборгованість виникає у тому випадку, коли він перерахував попередню оплату продавцю, а той порушив договірні строки поставки товарів (робіт, послуг).

Правила регулювання сумнівної заборгованості у підпункті 159.1 статті 159 стосуються ситуації, коли відвантажено товари (роботи, послуги) і за них не отримано вчасно оплату, тобто заборгованість має грошовий вираз. У пп. 136.1.1 п. 136.1 ст. 136 та пп.139.1.3 п. 139.1 ст.139 наведено, що отримані та перераховані аванси за товари (роботи, послуги) не включаються до складу доходів і витрат для розрахунку оподаткованого прибутку, напевно, тому аванси у порядку регулювання сумнівної і безнадійної заборгованості не застосовуються. Розглядається дебіторська заборгованість у платника податку — продавця, покупець виступає як боржник, тому далі будемо використовувати такі терміни: платник податку — продавець (кредитор), платник податку — покупець (дебітор).

Загалом, згідно з п. 159.1 ст. 159, порядок урегулювання сумнівної заборгованості здійснюється у продавця (кредитора) шляхом одночасного зменшення доходів на вартість відвантажених товарів (робіт, послуг) та водночас витрат у сумі собівартості таких товарів (робіт, послуг), внаслідок чого зменшується сума прибутку, яка оподатковується. Як заходи щодо стягнення боргу з покупця (дебітора) — зменшуються витрати на суму невчасно сплаченої заборгованості, що зумовлює збільшення оподаткованого прибутку. Умови, завдяки яким відбуваються зміни доходів і витрат у продавця (кредитора) і витрат у покупця (дебітора), розглянемо докладніше.

159.1.1. Зменшення доходів і витрат у платника податку — продавця

У випадку виникнення сумнівної дебіторської заборгованості у сумі вартості відвантажених товарів у поточному або попередніх звітних податкових періодах платник податку — продавець (кредитор) має право зменшити дохід на цю суму та одночасно повинен зменшити суму витрат цього звітного періоду на собівартість таких товарів (робіт, послуг). Таким чином, у продавця у звітному періоді зменшиться сума оподаткованого прибутку за рахунок означених змін у доходах і витратах (собівартості) товарів (робіт, послуг).

Продавець має право зменшити дохід та відповідну суму витрат до закінчення терміну позовної давності, якщо він провів позовну роботу щодо дебітора-покупця (п. 159.1.1 а), б)):

— звернувся до суду з позовом про стягнення боргу з покупця;

- ініціював провадження справи про банкрутство покупця;

— нотаріус вчинив виконавчий напис про стягнення заборгованості з покупця або стягнення заставленого майна (крім податкового боргу).

Згідно з пп. 136.1.2 п. 136.1 ст. 136 суми ПДВ, отримані/нараховані на вартість продажу товарів (робіт, послуг), не враховуються для визначення об’єкта оподаткування, тому зменшення доходу відбувається на суму вартості товарів, які відвантажені, без суми ПДВ.