Розділ 3. "Аудиторський ризик та методика його визначення"

Аудиторська діяльність - це один із видів підприємницької діяльності. Як відомо, здійснення підприємницької діяльності завжди пов'язане з певним рівнем комерційного (підприємницького) ризику, який залежить від виду та умов конкретного бізнесу. Цей ризик проявляється, наприклад в тому, що покупці вчасно (або зовсім) не розрахуються за придбаний товар, внаслідок конкуренції будуть втрачені ринки збуту, хронічна нестача грошових коштів вимусить кредиторів ініціювати процедуру банкрутства і т.д.

Отже, аудиторській діяльності також властиві певні види підприємницького ризику. Але аудиторська діяльність характеризується тим, що це виключна, тобто особлива діяльність. Результатом проведення аудиту є висновок про достовірність інформації, яка міститься у фінансовій звітності. Інформація, яку перевіряє аудитор і щодо якої формує своє судження, є наслідком функціонування системи внутрішнього контролю підприємства. Ефективність системи внутрішнього контролю підприємства може бути різною і тому завжди буде існувати вірогідність того, що фінансові звіти будуть мати суттєві помилки, які і повинен виявити аудитор.

Концептуальною основою МСА визначено, що аудиторський висновок надає користувачеві лише обґрунтовану впевненість про те, що фінансові звіти не містять суттєвих помилок. Разом з тим завжди аудиторській діяльності властивий професійний ризик того, що під час проведення аудиту ним не будуть виявлені суттєві помилки, внаслідок чого він зробить невідповідний висновок про фінансову звітність. Такий ризик отримав назву аудиторського ризику.

Міжнародні стандарти аудиту, надання впевненості та етики розкривають поняття та основні елементи аудиторського ризику. Стандарти визначають правила та процедури, за допомогою яких аудитор проводить дослідження складників аудиторського ризику, які потім формують основу для прийняття рішення щодо порядку проведення аудиторської перевірки. Дослідження аудиторського ризику повинно здійснюватися з урахуванням положень таких МСА:

- Міжнародний стандарт аудиту 200 "Мета та загальні принципи аудиторської перевірки фінансових звітів" - надалі МСА 200. В цьому

MCA дається визначення поняття аудиторського ризику, називаються основні його складники.

- Міжнародний стандарт аудиту 240 "Відповідальність аудитора за розгляд шахрайства під час аудиту фінансових звітів" - надалі МСА 240. Цей МСА наводить поняття того, які викривлення в інформації фінансових звітів кваліфікуються як помилка, а які визнаються шахрайством, а також визначає процедури, які повинен виконати аудитор щодо ризиків суттєвих викривлень внаслідок шахрайства (див. Додаток В.1).

- Міжнародний стандарт аудиту 315 "Розуміння суб 'єкта господарювання та його середовища і оцінка ризиків суттєвих викривлень" — надалі МСА 315, розкриває зміст процедур та порядок оцінки ризиків суттєвих викривлень, які можуть існувати у фінансовій звітності, щодо якої необхідно сформувати аудиторський висновок.

- Міжнародний стандарт аудиту 320 "Суттєвість в аудиті" -надалі МСА 320, надає рекомендації щодо поняття суттєвості та її взаємозв'язків з аудиторським ризиком (див. Додаток В.2).

3.1. Поняття аудиторського ризику

3.2. Поняття суттєвості

У "Концептуальній основі фінансової звітності" поняття "суттєвість" визначається так:

Інформація є суттєвою, якщо її пропуск або неправильне відображення можуть вплинути на економічні рішення користувачів, прийняті на основі фінансових звітів. Суттєвість залежить від величини суми статті або значущості помилки, допущеної за певних обставин у зв'язку з пропуском або неправильним відображенням. Таким чином, суттєвість скоріше виступає певним порогом або критерієм відсікання, а не основною якісною характеристикою, яка має бути властивою інформації, щоб вона стала корисною.

Рис. 3.2. Концепція суттєвості в аудиті

Оцінка суттєвості є предметом професійного судження аудитора. Саме тому стандарти не містять конкретної методики оцінки суттєвості. Проте вони надають рекомендації, які повинен враховувати аудитор, коли приймає рішення щодо суттєвості. Кожна аудиторська фірма повинна мати власні внутрішні стандарти (методику), за допомогою яких проводиться оцінка суттєвості під час здійснення аудиторської перевірки. Така методика є своєрідним "ноу-хау" і втілює накопичений практичний досвід роботи. Оцінка суттєвості проводиться на всіх етапах здійснення процесу аудиту, починаючи з етапу укладання договору і завершуючи етапом проведення заключних процедур - формування аудиторської думки.

Ймовірність виявлення аудитором суттєвих перекручень залежить від багатьох факторів (див. рис. 3.3).

Концепція оцінки суттєвості базується на тому, що викривлення, які можуть містити фінансові звіти, за своїм характером можуть бути кількісними та якісними. Наприклад, якщо значення показника собівартості реалізованої продукції у Звіті про фінансові результати відхиляється від облікових даних на певну величину, то в такому випадку мова буде йти про кількісну оцінку суттєвості відхилення.

Рис 3.3. Взаємозв'язок між викривленнями, які містять фінансові звіти, та суттєвістю

Прикладами якісних викривлень є недостатній чи невідповідний опис облікової політики, коли є ймовірність того, що користувач фінансових звітів буде введений в оману таким описом, а також ненадання інформації про порушення нормативних вимог, коли є ймовірність того, що наступне застосування нормативних обмежень суттєво знизить операційні можливості. Припустимо, що підприємство в обліковій політиці прийняло застосування податкового методу нарахування амортизації. Можливість застосування такого методу передбачається діючими в Україні стандартами. Разом з тим відомо, що основні фонди, які використовуються ним, знаходяться під значним впливом факторів морального зносу (наприклад, комп'ютерна техніка). Отже, незважаючи на те, що амортизація основних засобів буде нараховуватись у відповідності до прийнятої облікової політики і начебто перекручень показники звітності не містять, оцінка нарахованої амортизації не буде відповідати реальному характеру використання відповідної групи активів. Відомо, що в таких випадках більш доречним буде застосування прискорених методів нарахування амортизації.