Розділ 6. "Аудиторські докази. Методи і прийоми аудиту"

Оптимальною визначається ситуація, коли планування процесу аудиту здійснюється для клієнта, який певний час знаходиться в полі зору аудитора, а процес аудиту починається до дати складання річної звітності. Саме з урахуванням таких обмежень нами будуть розглянуті питання застосування аналітичних процедур на стадії планування аудиту та складання програм перевірки.

Напрямами застосування аналітичних процедур можуть виступати:

1) узгодженість показників різних форм фінансової звітності;

2) зміни абсолютних значень показників фінансової звітності;

3) зміни структури значень в окремих формах фінансової звітності;

4) зміни у співвідношеннях показників однієї форми звітності;

5) зміни у співвідношеннях показників різних форм звітності. Перша група аналітичних процедур дозволяє ще на перших етапах

процесу аудиту отримати формальні докази щодо складання Балансу, Звіту про фінансові результати, Звіту про власний капітал, Звіту про рух грошових коштів, інформації, яка розкривається у примітках вимогам діючих Положень (стандартів) бухгалтерського обліку (надалі -П(С)БО). Наприклад, зміни у значенні показника: "Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)" Балансу повинні зіставлятися з показниками Звіту про фінансові результати та Звіту про власний капітал. З метою проведення узгодження показників різних форм фінансової звітності можна застосовувати розроблені міністерством фінансів України спеціальні таблиці.

Попереднє тестування звітності на узгодженість показників фінансової звітності проводиться тоді, коли планування аудиту здійснюється після дати балансу. У протилежному випадку така процедура виконується на заключних етапах перевірки.

Аналітичні процедури на етапі підтвердження залишків на рахунках.

Друга група аналітичних процедур здійснюється шляхом аналізу динамічних рядів абсолютних значень по найбільш суттєвих для даного підприємства показниках, які містяться у фінансовій звітності. Цей напрямок дуже тісно пов'язаний з дослідженням бізнесу підприємства. Важливим є встановлення внутрішніми стандартами аудиторської фірми "сигнальних" або базових показників для підприємств-клієнтів.

У процесі планування цей напрямок використовується з метою виявлення "нетипових" змін, що дозволить визначити загальні пріоритети аудиторської перевірки. Наприклад, у підприємства легкої промисловості різко скорочується маса обігових коштів, залишки запасів, незавершеного виробництва та готової продукції. Такі зміни відбулися внаслідок укладання договорів із замовниками на переробку давальницької сировини. Отже, традиційні питання програми аудиту промислового підприємства необхідно відкоригувати: замість перевірки порядку формування залишків готової продукції та незавершеного виробництва до програми вносяться питання перевірки формування собівартості наданих послуг та доходів від надання послуг по переробці давальницької сировини.

Застосування аналітичних процедур на етапі обґрунтування аудиторського висновку.

Наступні напрямки застосування аналітичних процедур можна об'єднати в один блок тому, що вони дозволяють у багатьох випадках виявити найбільш ризиковані зони для застосування тестів підтвердження, а отже, й раціонально спланувати розподіл часу здійснення аудиторської перевірки.

Фінансова звітність, щодо якої аудитор повинен висловити своє судження, характеризує ресурси підприємства та результат їх споживання протягом звітного року. Стан ресурсів підприємства на відповідну дату розкривають показники Балансу та Звіту про власний капітал. Результат споживання ресурсів за звітний рік розкривається у показниках Звіту про фінансові результати та Звіту про рух грошових коштів. Таким чином, очевидним є той факт, що зміни значень показників однієї форми звітності мають наслідком зміни показників інших форм. Необхідно зауважити, що найважливішою умовою, яка повинна виконуватися при проведенні аналізу змін показників, є забезпечення зіставності показників, оскільки можна зіставляти лише якісно однорідні значення. Тому застосування однакових облікових оцінок та елементів облікової політики у порівнюваних періодах має ключове значення.

Аналіз змін структури значень в окремих формах фінансової звітності дозволяє додатково визначити пріоритети напрямків застосування тестів підтвердження. Разом з тим необхідно враховувати деякі особливості змін структури значень: якщо показники Балансу за своїм змістом є момент-ними, тобто характеризують стан активів, зобов'язань та власного капіталу на певну дату, то показники Звіту про фінансові результати є інтервальними - показують обсяг доходів та витрат за певний проміжок часу (звітний фінансовий рік). Структура активів, зобов'язань та власного капіталу, як правило, не має різких коливань, тому необхідно визначити фактори, які мали наслідком відповідні зміни, та в процесі перевірки дослідити їх вплив на оцінку значень статей звітності.

Зміни, які відбуваються у структурі активу та зобов'язань Балансу, як правило, повинні адекватно зіставлятися зі змінами у структурі доходів та витрат Звіту про фінансові результати.

Зіставлення може здійснюватись, наприклад, за такими напрямками:

> зміни залишків статті "Виробничі запаси" та зміни у розмірі статті "Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги" у Балансі;

> зміни у статті "Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)" Звіту про фінансові результати та зміни залишків статей запасів, статті "Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги" Балансу.